Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14 (viết tắt VAS 14) – “Doanh thu và thu nhập khác” được Bộ Tài chính ban hành nhằm hướng dẫn thống nhất cách ghi nhận, xác định và trình bày doanh thu, thu nhập khác trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp.
Mục tiêu của chuẩn mực là bảo đảm doanh thu được ghi nhận đúng thời điểm, đúng bản chất giao dịch và phản ánh trung thực kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp.
VAS 14 là một trong bốn chuẩn mực được ban hành đợt đầu tiên (cùng với VAS 02, 03, 04), có hiệu lực từ ngày 01/01/2002, áp dụng cho mọi loại hình doanh nghiệp, không phân biệt quy mô hay lĩnh vực hoạt động.
1. Mục đích & Phạm vi áp dụng VAS 14
Theo đoạn 01 – VAS 14, mục đích của chuẩn mực là “quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán doanh thu và thu nhập khác, gồm: Các loại doanh thu, thời điểm ghi nhận doanh thu, phương pháp kế toán doanh thu và thu nhập khác làm cơ sở ghi sổ kế toán và lập báo cáo tài chính.”
VAS 14 được áp dụng điều chỉnh việc kế toán các khoản doanh thu và thu nhập khác phát sinh từ các giao dịch và nghiệp vụ sau:
- Bán hàng hóa, sản phẩm do doanh nghiệp sản xuất hoặc mua vào để bán;
- Cung cấp dịch vụ (thực hiện công việc theo hợp đồng trong một hoặc nhiều kỳ kế toán);
- Doanh thu tài chính gồm: tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức, lợi nhuận được chia;
- Thu nhập khác ngoài các hoạt động tạo ra doanh thu kể trên (đoạn 30).
Chuẩn mực không áp dụng cho các khoản doanh thu hoặc thu nhập khác được quy định riêng trong các chuẩn mực kế toán khác.
Tải ngay File Word VAS 142. Một số khái niệm quan trọng
VAS 14 cung cấp một hệ thống các khái niệm nhắm mục đích hướng dẫn kế toán về doanh thu và thu nhập khác. Cụ thể như:
- Doanh thu: Tổng giá trị lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ, phát sinh từ hoạt động kinh doanh thông thường, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu.
- Chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại, chiết khấu thanh toán: là các khoản làm giảm doanh thu.
- Thu nhập khác: Các khoản thu làm tăng vốn chủ sở hữu nhưng không phát sinh từ hoạt động kinh doanh chính.
- Giá trị hợp lý: Giá trị mà tài sản có thể trao đổi hoặc khoản nợ được thanh toán một cách tự nguyện giữa các bên có hiểu biết.
3. Các hướng dẫn quan trọng trong VAS 14 về doanh thu và thu nhập khác
3.1. Nguyên tắc xác định doanh thu
Theo VAS 14, Doanh thu phải xác định theo giá trị hợp lý của khoản đã thu hoặc sẽ thu, sau khi trừ chiết khấu thương mại, chiết khấu thanh toán, giảm giá, và hàng bán bị trả lại. Đây là nguyên tắc cốt lõi để tránh tránh ghi nhận doanh thu phình to do các điều khoản giảm trừ sau này.
Chuẩn mực quy định về cách xác định doanh thu đối với 1 số trường hợp cụ thể:
- Đối với trường hợp bán chịu/thu tiền chậm: Nếu chưa thu ngay tiền hoặc tương đương tiền thì phải quy đổi giá trị danh nghĩa về giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận theo lãi suất hiện hành (tức là loại phần lãi ẩn trong giao dịch trả chậm khỏi doanh thu bán hàng).
- Đối với trường hợp trao đổi hàng hóa/dịch vụ:
- Trao đổi tương tự về bản chất và giá trị → không tạo doanh thu.
- Trao đổi khác loại → có doanh thu, xác định theo giá trị hợp lý của bên nhận về (hoặc của bên đem trao đổi nếu không đo được bên nhận về), sau khi điều chỉnh phần tiền bù trừ.
- Đối với trường hợp thu hộ bên thứ ba: Không phải doanh thu (ví dụ đại lý bán đúng giá hưởng hoa hồng thì doanh thu đại lý chỉ là hoa hồng).
3.2. Hướng dẫn cách nhận biết giao dịch
VAS 14 yêu cầu áp dụng tiêu chuẩn nhận biết riêng cho từng giao dịch, nhưng có thể tách từng bộ phận nếu bản chất khác nhau (ví dụ phần dịch vụ sau bán phải hoãn ghi nhận cho tới khi thực hiện). Đồng thời, nếu nhiều giao dịch ràng buộc nhau về thương mại (ví dụ bán hàng đồng thời cam kết mua lại) thì xem xét tổng thể, thường là không ghi nhận doanh thu ở hợp đồng bán.
3.3. Cách ghi nhận doanh thu bán hàng
Đoạn 10 – VAS 14 quy định rằng doanh thu bán hàng chỉ được ghi nhận khi đáp ứng đồng thời 5 điều kiện sau:
- (a) Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua;
- (b) Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như người sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa;
- (c) Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;
- (d) Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng;
- (e) Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.
Chuẩn mực cũng hướng dẫn chi tiết các vấn đề liên quan đến doanh thu bán hàng, bao gồm:
(1) Xác định thời điểm chuyển giao rủi ro – lợi ích:
Chuẩn mực quy định doanh nghiệp phải xác định thời điểm chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hàng hóa cho người mua trong từng trường hợp cụ thể.
- Hầu hết thường trùng với lúc chuyển quyền hợp pháp/kiểm soát.
- Nếu doanh nghiệp vẫn chịu phần lớn rủi ro (ví dụ còn trách nhiệm đảm bảo vận hành ngoài bảo hành thường, thanh toán phụ thuộc người mua, hàng chờ lắp đặt là phần quan trọng của hợp đồng, người mua có quyền hủy) thì chưa được coi là bán hàng → không ghi doanh thu.
- Nếu doanh nghiệp chỉ chịu một phần rủi ro nhỏ => có thể ghi nhận là doanh thu. Ví dụ giữ giấy tờ sở hữu chỉ để đảm bảo thanh toán.
(2) Yếu tố chắc chắn về lợi ích kinh tế:
VAS 14 quy định rằng doanh thu bán hàng được ghi nhận chỉ khi đảm bảo là doanh nghiệp nhận được lợi ích kinh tế từ giao dịch. Với trường hợp:
- Nếu còn yếu tố không chắc chắn (ví dụ chuyển tiền từ nước ngoài chưa chắc được phép), chỉ ghi sau khi yếu tố đó được xử lý xong.
- Nếu là khoản nợ phải thu khó đòi: lập dự phòng, không ghi giảm doanh thu; chỉ khi mất hẳn khả năng thu mới bù trừ bằng nguồn dự phòng.
(3) Nguyên tắc phù hợp doanh thu – chi phí:
Chuẩn mực quy định: doanh thu và chi phí liên quan tới cùng một giao dịch phải được ghi nhận đồng thời theo nguyên tắc phù hợp.
=> Theo đó: Doanh thu và chi phí của cùng giao dịch phải ghi đồng thời; tiền nhận trước là nợ phải trả, chỉ chuyển thành doanh thu khi đủ 5 điều kiện của đoạn 10 theo chuẩn mực.
3.4. Cách ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ
Theo đoạn 16 – VAS 14, Doanh thu cung cấp dịch vụ được ghi nhận theo phần công việc đã hoàn thành nếu kết quả xác định đáng tin cậy và đồng thời thỏa 4 điều kiện:
- Doanh thu xác định tương đối chắc chắn;
- Có khả năng thu lợi ích;
- Xác định được phần hoàn thành tại ngày lập Bảng cân đối kế toán;
- Xác định được chi phí đã/để hoàn thành.
(1) Trường hợp cung cấp dịch vụ trong nhiều kỳ kế toán:
Đối với trường hợp giao dịch về cung cấp dịch vụ thực hiện trong nhiều kỳ kế toán thì việc xác định doanh thu của dịch vụ trong từng kỳ thường được thực hiện theo phương pháp tỷ lệ hoàn thành.
Trong đó phần công việc đã hoàn thành được xác định theo 1 trong 3 phương pháp, tùy thuộc vào bản chất của dịch vụ:
- (a) Đánh giá phần công việc đã hoàn thành;
- (b) So sánh tỷ lệ (%) giữa khối lượng công việc đã hoàn thành với tổng khối lượng công việc phải hoàn thành;
- (c) Tỷ lệ (%) chi phí đã phát sinh so với tổng chi phí ước tính để hoàn thành toàn bộ giao dịch cung cấp dịch vụ.
Phần công việc đã hoàn thành không phụ thuộc vào các khoản thanh toán định kỳ hay các khoản ứng trước của khách hàng.
Đối với trường hợp dịch vụ được thực hiện bằng nhiều hoạt động đan xen không tách biệt, thực hiện qua nhiều kỳ kế toán → có thể ghi bình quân theo kỳ; nếu có một hoạt động cơ bản trội hơn, thì theo hoạt động cơ bản đó.
(2) Với trường hợp chưa chắc chắn thu được lợi ích kinh tế
VAS 14 quy định rõ ràng, doanh thu cung cấp dịch vụ chỉ được ghi nhận khi đảm bảo là doanh nghiệp nhận được lợi ích kinh tế từ giao dịch.
Với các trường hợp:
- Khi không thể thu hồi được khoản doanh thu đã ghi nhận thì phải hạch toán vào chi phí mà không được ghi giảm doanh thu.
- Khi không chắc chắn thu hồi được một khoản mà trước đó đã ghi vào doanh thu (Nợ phải thu khó đòi) thì phải lập dự phòng nợ phải thu khó đòi mà không ghi giảm doanh thu.
- Khoản nợ phải thu khó đòi khi xác định thực sự là không đòi được thì được bù đắp bằng nguồn dự phòng nợ phải thu khó đòi.
Chuẩn mực cũng quy định:
- Chỉ ghi doanh thu tương ứng chi phí đã phát sinh và có thể thu hồi;
- Giai đoạn đầu và chưa chắc chắn → ghi doanh thu bằng chi phí có thể thu hồi; nếu chắc chắn không thu hồi thì không ghi doanh thu, hạch toán chi phí trong kỳ.
3.5. Hướng dẫn về doanh thu từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia
VAS 14 quy định chỉ ghi nhận doanh thu từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia khi thỏa mãn đồng thời 2 điều kiện:
- a) có khả năng thu được lợi ích kinh tế;
- b) doanh thu được xác định tương đối chắc chắn.
Về căn cứ đo và thời điểm ghi nhận với từng loại như sau:
(1) Với tiền lãi
Doanh thu từ tiền lãi được ghi nhận theo thời gian và theo lãi suất thực tế từng kỳ (không phải theo dòng tiền thu về).
Trong đó, lãi suất thực tế là tỷ lệ dùng để quy đổi toàn bộ khoản tiền nhận được trong tương lai, trong suốt thời gian cho sử dụng tài sản, về giá trị ghi nhận ban đầu; doanh thu tiền lãi bao gồm cả phần phân bổ chiết khấu, phụ trội, lãi nhận trước, chênh lệch giữa giá trị ghi sổ ban đầu và giá trị đáo hạn của công cụ nợ.
(2) Đối với tiền bản quyền
Doanh thu từ tiền bản quyền ghi nhận trên cơ sở dồn tích, phù hợp điều khoản hợp đồng (ví dụ tính theo số lượng bản in mỗi kỳ, hay theo các mốc được quy định).
Theo đó, bản quyền có thể tính dồn tích theo số lượng xuất bản từng lần hoặc theo hợp đồng từng lần – tức là theo bản chất điều khoản, không phải tùy ý.
(3) Đối với cổ tức và lợi nhuận được chia
Doanh thu từ cổ tức và lợi nhuận được chia được ghi nhận khi doanh nghiệp phát sinh quyền nhận (cổ đông có quyền nhận cổ tức hoặc bên góp vốn có quyền nhận lợi nhuận theo thỏa thuận). Lưu ý: quyền chứ không phải khi tiền thực thu.
3.5. Hướng dẫn về thu nhập khác
VAS 14 xác định “thu nhập khác” là các khoản thu phát sinh không thường xuyên, ngoài các hoạt động tạo ra doanh thu, bao gồm:
- (i) thu thanh lý/nhượng bán tài sản cố định,
- (ii) tiền phạt khách hàng vi phạm hợp đồng,
- (iii) tiền bồi thường bảo hiểm,
- (iv) khoản nợ phải thu đã xóa sổ nay thu hồi,
- (v) khoản nợ phải trả mất chủ,
- (vi) các khoản thuế được hoàn/giảm,
- (vii) các khoản thu khác (còn lại).
=> Nguyên tắc cốt lõi ở đây để xác định “thu nhập khác” nằm ở đây: “không phải “doanh thu bán hàng/cung cấp dịch vụ”, mà là thu nhập phát sinh ngoài hoạt động kinh doanh thông thường.”
Chuẩn mực cũng quy định cụ thể và chi tiết hơn về 1 số trường hợp thu nhập khác:
(1) Thanh lý/nhượng bán tài sản cố định (TSCĐ):
Đoạn 31 – VAS 14 quy định: Khoản thu về thanh lý TSCĐ, nhượng bán TSCĐ là tổng số tiền đã thu và sẽ thu được của người mua từ hoạt động thanh lý, nhượng bán TSCĐ. Các chi phí về thanh lý, nhượng bán TSCĐ được ghi nhận là chi phí để xác định kết quả kinh doanh trong kỳ.
Theo đó, chuẩn mực yêu cầu thể hiện đúng bản chất:
- (1) ghi thu nhập khác cho tiền thu,
- (2) ghi chi phí cho chi phí thanh lý/nhượng bán (để ra kết quả ròng).
Ví dụ: Doanh nghiệp bán một máy móc cũ, giá bán 200 triệu (khách trả sau 30 ngày), chi phí môi giới 5 triệu, chi phí tháo dỡ 3 triệu.
→ Kỳ hiện tại ghi: Thu nhập khác = 200 triệu; Chi phí liên quan = 8 triệu. (Phần giá trị còn lại của TSCĐ và lũy kế khấu hao xử lý theo chế độ tài khoản hiện hành để xác định kết quả ròng; ở VAS 14, yêu cầu trọng tâm là cách phân loại khoản thu và chi phí liên quan như trên).
(2) Các khoản nợ phải thu đã xóa sổ:
Theo chuẩn mực thì với các khoản nợ phải thu y đã được xử lý xóa sổ và hạch toán vào chi phí (vì coi như không thu hồi được). => Khi thu hồi được, khoản thu đó phải ghi tăng thu nhập khác (không “âm chi phí”).
(3) Nợ phải trả mất chủ
VAS 14 định nghĩa: “Nợ phải trả mất chủ là khoản nợ phải trả không xác định được chủ nợ hoặc chủ nợ không còn tồn tại” Ví dụ: : tiền đặt cọc của khách đã mất liên lạc, giải thể…).
- Khi đủ căn cứ rằng không còn nghĩa vụ trả, khoản này được ghi tăng thu nhập khác (vì về bản chất doanh nghiệp không còn bị ràng buộc nghĩa vụ nợ).
- DN nên lưu hồ sơ xác minh (văn bản liên hệ, biên bản xử lý nội bộ, căn cứ pháp lý…) để chứng minh căn cứ ghi nhận.
(4) Tiền phạt vi phạm hợp đồng, bồi thường bảo hiểm, thuế được hoàn/giảm
Các khoản tiền phạt vi phạm hợp đồng, bồi thường bảo hiểm, thuế được hoàn/giảm đều thuộc “thu nhập khác” theo đoạn 30 – VAS 14. Trong đó:
- Phạt hợp đồng: chỉ ghi nhận khi có căn cứ chắc chắn (đối chiếu hợp đồng, biên bản vi phạm, xác nhận tiền phạt…).
- Bồi thường bảo hiểm: ghi khi quyền bồi thường và số tiền đã xác định tương đối chắc chắn theo quy định chung của chuẩn mực về ghi nhận thu nhập.
- Thuế được hoàn/giảm: căn cứ vào quyết định của cơ quan thuế; khoản nhận được ghi thu nhập khác.
3.5. Hướng dẫn trình bày trên báo cáo tài chính
VAS 14 quy định, trong báo cáo tài chính, doanh nghiệp phải trình bày các thông tin sau:
- (a) Chính sách kế toán được áp dụng trong việc ghi nhận doanh thu bao gồm phương pháp xác định phần công việc đã hoàn thành của các giao dịch về cung cấp dịch vụ;
- (b) Doanh thu của từng loại giao dịch và sự kiện:
- Doanh thu bán hàng;
- Doanh thu cung cấp dịch vụ;
- Tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia.
- (c) Doanh thu từ việc trao đổi hàng hóa hoặc dịch vụ theo từng loại hoạt động trên.
- (d) Thu nhập khác, trong đó trình bày cụ thể các khoản thu nhập bất thường.
Kết luận:
VAS 14 là chuẩn mực cốt lõi trong hệ thống kế toán Việt Nam, đóng vai trò định hướng nguyên tắc ghi nhận doanh thu phù hợp với bản chất kinh tế của giao dịch hơn là hình thức.
Doanh nghiệp cần đảm bảo:
- Chỉ ghi nhận doanh thu khi thỏa mãn đầy đủ điều kiện về quyền sở hữu, lợi ích kinh tế và tính chắc chắn;
- Phân biệt rõ giữa doanh thu, thu nhập khác và các khoản thu hộ, ứng trước;
- Tuân thủ nguyên tắc phù hợp giữa doanh thu và chi phí để phản ánh đúng kết quả kinh doanh.
Lưu ý: Bài viết này được biên soạn trên cơ sở nội dung gốc của Chuẩn mực kế toán số 14 ban hành kèm Quyết định 149/2001/QĐ-BTC. Doanh nghiệp cần căn cứ trực tiếp vào văn bản chính thức khi áp dụng trong thực tế kế toán và báo cáo tài chính.
