Trong hoạt động kinh doanh của các doanh nghiệp nhỏ và vừa (DNNVV), việc thực hiện các khoản đầu tư vào các đơn vị khác là nghiệp vụ phổ biến nhằm mở rộng quy mô, liên kết hoặc tìm kiếm lợi nhuận từ các khoản đầu tư. Để quản lý và ghi nhận các giao dịch này một cách chính xác, Thông tư 133/2016/TT-BTC của Bộ Tài chính đã quy định cụ thể hệ thống tài khoản kế toán áp dụng cho DNNVV. Trong đó, Tài khoản 228 – Đầu tư góp vốn vào đơn vị khác đóng vai trò quan trọng trong việc theo dõi các khoản vốn mà doanh nghiệp góp vào các đơn vị khác. Bài viết này sẽ đi sâu vào tìm hiểu về nguyên tắc, kết cấu, nội dung và phương pháp hạch toán Tài khoản 228 theo quy định của Thông tư 133.
1. Tài khoản 228 là gì?
Theo quy định tại Điều 34 Thông tư 133/2016/TT-BTC, Tài khoản 228 dùng để phản ánh các khoản đầu tư góp vốn vào đơn vị khác và tình hình thu hồi các khoản đầu tư này của doanh nghiệp. Tài khoản này phản ánh toàn bộ vốn góp vào công ty liên doanh và công ty liên kết, cũng như tình hình thu hồi vốn đầu tư liên doanh, liên kết.
Tuy nhiên, cần lưu ý rằng tài khoản này không phản ánh các giao dịch dưới hình thức hợp đồng hợp tác kinh doanh không thành lập pháp nhân. Ngoài ra, dựa trên các tài khoản cấp 2, tài khoản 228 có thể được sử dụng để phản ánh cả các khoản đầu tư khác mà doanh nghiệp không có quyền kiểm soát, đồng kiểm soát hoặc ảnh hưởng đáng kể đối với bên được đầu tư.
Đầu tư góp vốn vào đơn vị khác trong tiếng anh được gọi là Investments in other entities.
2. Nguyên tắc kế toán Tài khoản 228 (Đầu tư góp vốn vào đơn vị khác) theo Thông tư 133
Nguyên tắc kế toán cho Tài khoản 228 được quy định chủ yếu tại Khoản 1 Điều 34 Thông tư 133/2016/TT-BTC. Theo đó:
- Tài khoản 228 được sử dụng để phản ánh số hiện có và tình hình biến động tăng, giảm của các khoản đầu tư góp vốn vào đơn vị khác.
- Nó theo dõi cả quá trình đầu tư góp vốn và tình hình thu hồi các khoản đầu tư này.
- Các khoản vốn góp vào công ty liên doanh, liên kết được phản ánh trên tài khoản này.
- Các giao dịch theo hợp đồng hợp tác kinh doanh không thành lập pháp nhân sẽ không được phản ánh trên tài khoản này.
- Việc hạch toán chi tiết các khoản đầu tư góp vốn vào đơn vị khác cần được thực hiện theo từng đối tượng (từng đơn vị được đầu tư) và theo từng loại hình đầu tư (liên doanh, liên kết, hoặc đầu tư khác) để phục vụ yêu cầu quản lý.
3. Nội dung và kết cấu Tài khoản 228 – Đầu tư góp vốn vào đơn vị khác theo Thông tư 133
Theo thông tư 133, nội dung và kết cấu tài khoản 228 như sau:
Bên Nợ: Phản ánh sự tăng lên của các khoản đầu tư góp vốn vào đơn vị khác. Điều này bao gồm số vốn góp liên doanh đã góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát tăng hoặc giá trị các khoản đầu tư khác tăng lên.
- Số vốn góp liên doanh đã góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát tăng.
- Giá gốc khoản đầu tư vào công ty liên kết tăng.
- Giá trị các khoản đầu tư khác tăng.
Bên Có: Phản ánh sự giảm đi của các khoản đầu tư góp vốn vào đơn vị khác. Điều này xảy ra khi thu hồi vốn hoặc chuyển nhượng khoản đầu tư dẫn đến không còn quyền đồng kiểm soát đối với bên được đầu tư.
– Số vốn góp liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát giảm do đã thu hồi, chuyển nhượng dẫn đến không còn quyền đồng kiểm soát đối với bên được đầu tư.
– Giá gốc khoản đầu tư vào công ty liên kết giảm do nhận lại vốn đầu tư hoặc thu được các khoản lợi ích ngoài lợi nhuận được chia.
– Giá gốc khoản đầu tư vào công ty liên kết giảm do bán, thanh lý toàn bộ hoặc một phần khoản đầu tư và không còn ảnh hưởng đáng kể đối với bên được đầu tư.
– Giá trị các khoản đầu tư khác giảm.
Số dư Bên Nợ: Phản ánh giá trị còn lại của các khoản đầu tư góp vốn vào đơn vị khác hiện có tại thời điểm báo cáo.
- Số vốn góp liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát hiện còn cuối kỳ.
- Giá gốc khoản đầu tư vào công ty liên kết hiện đang nắm giữ cuối kỳ.
- Giá trị khoản đầu tư khác hiện có cuối kỳ.
Tài khoản 228 có thể được chi tiết thành các tài khoản cấp 2:
- Tài khoản 2281 – Đầu tư góp vốn vào đơn vị khác (vốn góp liên doanh, liên kết): Dùng để phản ánh tình hình tăng, giảm các khoản vốn góp vào công ty liên doanh, liên kết.
- Tài khoản 2288 – Đầu tư khác: Dùng để phản ánh các khoản đầu tư khác ngoài vốn góp liên doanh, liên kết, ví dụ như mua cổ phiếu hoặc góp vốn dài hạn nhưng không có quyền kiểm soát, đồng kiểm soát hoặc ảnh hưởng đáng kể.
3. Sơ đồ chữ T Tài khoản 228 (Đầu tư góp vốn vào đơn vị khác)
Dựa trên kết cấu đã trình bày, sơ đồ chữ T của Tài khoản 228 có thể hình dung như sau:
4. Hướng dẫn hạch toán đầu tư góp vốn vào đơn vị khác (Tài khoản 228) theo Thông tư 133 với các giao dịch kinh tế phổ biến
Vì tài khoản 228 có 2 tài khoản cấp 2 phân biệt rõ ràng khoản đầu tư vào các công ty liên kết, liên doanh (2281) và các đầu tư khác (2288) nên ta sẽ đi theo cách hạch toán với từng loại đầu tư:
4.1. Kế toán đầu tư, góp vốn vào công ty liên doanh, liên kết
a, Góp vốn bằng tiền:
Nợ TK 228 (2281)
Có TK 111, 112
b, Các chi phí trực tiếp tới đầu tư và góp vốn:
Nợ TK 228 (2281)
Có TK 111, 112
c, Góp vốn bằng tài sản phi tiền tệ (ví dụ hàng hóa,..):
– TH1: Nếu giá trị ghi sổ hoặc giá trị còn lại của tài sản đem đi góp < giá trị đánh giá lại:
Nợ TK 228
Nợ TK 214
Có TK 211, TK 217 (nếu góp bằng TSCĐ hoặc BĐSĐT)
Có TK 152, 153, 155, 156 (nếu góp bằng hàng tồn kho).
Có TK 711 (phần chênh lệch đánh giá tăng của tài sản đem đi góp)
– TH2: Nếu giá trị ghi sổ hoặc giá trị còn lại của tài sản đem đi góp > giá trị đánh giá lại:
Nợ TK 228
Nợ TK 214
Nợ TK 811 (phần chênh lệch đánh giá giảm của tài sản đem đi góp).
Có TK 211, 217 (nếu góp bằng TSCĐ hoặc BĐSĐT)
Có TK 152, 153, 155, 156 (nếu góp bằng hàng tồn kho)
d) Mua lại phần vốn góp:
– TH1: Mua lại thanh toán bằng tiền hoặc các khoản tương đương tiền.
Nợ TK 228 (2281)
Có TK 111, 112, 121
– TH2: Đầu tư, góp vốn vào công ty liên doanh, liên kết bằng phát hành cổ phiếu.
Phụ thuộc vào giá trị hợp lý của cổ phiếu tại ngày diễn ra trao đổi với mệnh giá cổ phiếu:
+ Giá trị hợp lý của cổ phiếu tại ngày trao đổi > Mệnh giá cổ phiếu:
Nợ TK 228 (theo giá trị hợp lý)
Có TK 4112 (phần chênh giữa giá trị hợp lý của cổ phiếu ngày trao đổi và mệnh giá cổ phiếu)
Có TK 4111 (Giá trị theo mệnh giá)
+ Giá trị hợp lý của cổ phiếu tại ngày trao đổi < Mệnh giá cổ phiếu:
Nợ TK 228 (theo giá trị hợp lý)
Có TK 4112 (phần chênh giữa giá trị hợp lý của cổ phiếu ngày trao đổi và mệnh giá cổ phiếu)
Có TK 4111 (theo mệnh giá)
+ Phần chi phí phát hành cổ phiếu:
Nợ TK 4112
Có TK 111, 112,…
– TH3: Mua lại vốn góp thanh toán bằng tài sản phi tiền tệ:
+ Thanh toán bằng TSCĐ:
Nợ TK 811 (Giá trị còn lại của TSCĐ đưa đi trao đổi)
Nợ TK 214 (Giá trị hao mòn của TSCĐ)
Có TK 211 (Nguyên giá của TSCĐ)
Đồng thời ghi tăng thu nhập khác và đầu tư vào đơn vị khác:
Nợ TK 228 (tổng giá trị thanh toán)
Có TK 711 (Giá trị hợp lý của TSCĐ đưa đi trao đổi)
Có TK 3331 (nếu có)
+ Trao đổi bằng sản phẩm, hàng hóa:
Khi xuất kho, hàng hóa trao đổi ghi:
Nợ TK 632
Có TK 155, 156
Phản ánh doanh thu và mức tăng đầu tư vào đơn vị khác:
Nợ TK 228
Có TK 511
Có TK 333
e, Chi phí liên quan đến hoạt động góp vốn, đầu tư vào đơn vị khác như lãi vay, các chi phí khác:
Nợ TK 635
Nợ TK 133
Có TK 111, 112, 152,…
f, Khi có cổ tức hoặc lợi nhuận được chia từ đơn vị góp vốn, đầu tư:
– Khi có thông báo nhận cổ tức và lợi nhuận ghi:
Nợ TK 138 (1388)
Có TK 515
– Khi nhận được cổ tức, lợi nhuận chia kỳ trước ghi:
Nợ TK 112, 138
Có TK 228
g, Thanh lý, nhượng bán khoản đầu tư vào đơn vị khác:
Nợ TK 111, 112, 131, 152, 153, 156, 211,…
Nợ TK 635 (nếu lỗ)
Có TK 228
Có TK 515
h, Chi phí thanh lý, nhượng bán đầu tư vào đơn vị khác:
Nợ TK 635
Có TK 133
Có TK 111, 112, 331,…
4.2. Kế toán đầu tư khác
a, Tiến hành mua cổ phiếu, hoặc góp vốn dài hạn nhưng không có quyền kiểm soát, đồng kiểm soát hoặc ảnh hưởng không đáng kể:
TH1: Đầu tư bằng tiền
Nợ TK 228 (2288)
Có TK 111, 112
TH2: Đầu tư bằng tài sản phi tiền tệ
– Góp vốn bằng tài sản phi tiền tệ căn cứ vào đánh giá lại TSCĐ, hàng hóa, vật tư:
Nợ TK 228 (2288)
Nợ TK 214 (giá trị hao mòn của TSCĐ)
Nợ TK 811 (Phần chênh lệch nhỏ hơn giữa đánh giá lại giá trị sổ sách, hoặc giá trị còn lại của hàng hoá TSCĐ, hàng hóa)
Có TK 152, 153, 156, 211
Có TK 711 ((Phần chênh lệch lớn hơn giữa đánh giá lại giá trị sổ sách, hoặc giá trị còn lại của hàng hoá TSCĐ, hàng hóa)
– Mua lại vốn góp bằng tài sản phi tiền tệ:
+ Mua bằng TSCĐ:
Nợ TK 811 (giá trị còn lại của TSCĐ)
Nợ TK 214 (giá trị hao mòn lũy kế của TSCĐ)
Có TK 211 (nguyên giá TSCĐ)
Nợ TK 228 (2288)
Có TK 711 (giá trị hợp lý khoản đầu tư nhận được)
Có TK 3331 (nếu có)
+ Mua trao đổi bằng hàng hóa, sản phẩm:
Nợ TK 632
Có TK 155, 156
Nợ TK 228
Có TK 511
Có TK 333
b, Cổ tức, lợi nhuận được chia bằng tiền hoặc tài sản phi tiền tệ:
– Khi có thông báo:
Nợ TK 138 (1388)
Có TK 515
Có TK 228
c, Thanh lý, nhượng bán các khoản đầu tư khác:
– Nếu có lãi:
Nợ TK 111, 112, 131,… (giá bán)
Có TK 228 (2288) – giá trị ghi sổ
Có TK 515 (phần chênh giữa giá bán lớn hơn giá trị ghi sổ)
– Nếu lỗ:
Nợ TK 111, 112, 131,.. (giá bán)
Nợ TK 635 (phần chênh giữa giá bán nhỏ hơn giá trị ghi sổ)
Có TK 228 (2288) – giá trị ghi sổ
5. Lưu ý cho kế toán về Tài khoản 228
Khi sử dụng Tài khoản 228, kế toán DNNVV cần đặc biệt chú ý các điểm sau:
- Tuân thủ nguyên tắc: Luôn tuân thủ các nguyên tắc kế toán quy định tại Điều 34 Thông tư 133/2016/TT-BTC.
- Hạch toán chi tiết: Phải mở sổ kế toán chi tiết để theo dõi từng khoản đầu tư cho từng đơn vị nhận vốn góp và theo từng loại hình đầu tư (liên doanh, liên kết, đầu tư khác).
- Phân biệt với các khoản đầu tư khác: Cần phân biệt rõ các khoản đầu tư góp vốn vào đơn vị khác (TK 228) với chứng khoán kinh doanh (TK 121) và các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn (TK 128, ví dụ: tiền gửi có kỳ hạn, trái phiếu), vì chúng có nguyên tắc kế toán và mục đích nắm giữ khác nhau.
- Không áp dụng cho BCC không thành lập pháp nhân: Tuyệt đối không sử dụng Tài khoản 228 để hạch toán các giao dịch theo hợp đồng hợp tác kinh doanh mà không thành lập pháp nhân.
- Trình bày trên Báo cáo tài chính: Tài khoản 228 (Số dư Nợ) được sử dụng để trình bày chỉ tiêu “Đầu tư góp vốn vào đơn vị khác” (Mã số 123) trên Báo cáo tình hình tài chính (Mẫu số B01a-DNN). Chỉ tiêu này được liệt kê là một thành phần của “Đầu tư tài chính” (Mã số 120) thuộc phần Tài sản ngắn hạn. Tuy nhiên, cần lưu ý rằng “Đầu tư góp vốn vào đơn vị khác” cũng được đề cập là một thành phần của “Đầu tư tài chính dài hạn” (Mã số 250) thuộc phần Tài sản dài hạn. Do đó, việc phân loại khoản đầu tư này là ngắn hạn hay dài hạn khi trình bày Báo cáo tình hình tài chính cần dựa vào mục đích nắm giữ, khả năng thu hồi vốn và chu kỳ kinh doanh của doanh nghiệp theo nguyên tắc chung của kế toán, ngay cả khi nguồn có thể trình bày vị trí chỉ tiêu không hoàn toàn thống nhất.
- Dự phòng tổn thất: Kế toán cần xem xét việc trích lập dự phòng tổn thất đầu tư vào đơn vị khác đối với các khoản đầu tư góp vốn vào đơn vị khác có khả năng bị tổn thất. Khoản dự phòng này được phản ánh chi tiết trên Tài khoản 229 – Dự phòng tổn thất tài sản, cụ thể là Tài khoản 2292 – Dự phòng tổn thất đầu tư vào đơn vị khác (nếu được chi tiết theo cách này). Số dư Có của tài khoản dự phòng này được ghi bằng số âm để giảm giá trị khoản đầu tư trên Báo cáo tình hình tài chính.
6. Sự khác nhau giữa Tài khoản 228 theo thông tư 133/2016/TT-BTC và thông tư 200/2014/TT-BTC
Theo thông tư 200, tài khoản 228 là tài khoản đầu tư khác, trong khi thông tư 133 quy định tài khoản 228 là tài khoản đầu tư, góp vốn vào đơn vị khác.
Do đó, theo thông tư 133 có phạm vi rộng hơn khi gộp cả đầu tư vào công ty liên doanh và liên kết vào Tài khoản 228. Trong khi Thông tư 200 lại loại trừ các khoản đầu tư này ra khỏi Tài khoản 228.
Vì khác nhau về phạm vi nêu nội dung của 2 tài khoản cấp 2 của tài khoản 228 cũng có sự khác nhau giữa 2 thông tư 133 và 200.
Về phương pháp hạch toán:
- Theo Thông tư 200: Các bút toán hạch toán chung được trình bày cho “Đầu tư khác”, sử dụng Tài khoản 228 hoặc 2281 tùy theo bản chất khoản đầu tư (như định nghĩa của TT 200).
- Theo Thông tư 133: Phương pháp hạch toán được tách biệt rõ ràng thành “Kế toán các khoản vốn góp liên doanh, liên kết” (sử dụng TK 2281 theo định nghĩa của TT 133) và “Kế toán các khoản đầu tư khác” (sử dụng TK 2288 theo định nghĩa của TT 133).
Kết luận
Tài khoản 228 theo Thông tư 133/2016/TT-BTC là công cụ kế toán thiết yếu giúp DNNVV theo dõi một cách có hệ thống các khoản vốn đã góp vào các đơn vị khác, đặc biệt là các khoản đầu tư vào công ty liên doanh và liên kết. Việc hiểu rõ nguyên tắc, kết cấu và phương pháp hạch toán tài khoản này, cùng với việc hạch toán chi tiết và tuân thủ các lưu ý quan trọng, sẽ giúp kế toán phản ánh trung thực và hợp lý tình hình các khoản đầu tư này trên báo cáo tài chính, từ đó cung cấp thông tin hữu ích cho việc quản lý và ra quyết định của doanh nghiệp và các bên liên quan.
